Visto: el expediente indicado en el epígrafe, los autos principales y las actuaciones administrativas anexas,

resulta:

1. La Dirección General de Rentas, como consecuencia del informe de inspección de fs. 181/188 (expediente administrativo) inició un sumario a la firma “El Comercio” (fs. 193, expediente administrativo), por haber pagado fuera de término y durante el transcurso de una verificación, los anticipos mensuales 8, 10 y 11 de 1996, y 1 del año 1997 del Impuesto sobre los Ingresos Brutos. Dicho sumario concluyó con la aplicación de una multa equivalente al 50 % del impuesto supuestamente evadido, en los términos del art. 73 del Código Fiscal (fs. 228/229, expediente administrativo).

2. Ante el rechazo del recurso de reconsideración (fs. 248/251 y 277/278, expediente administrativo), el contribuyente interpuso recurso de apelación ante la Cámara en lo Contencioso-administrativo y tributario (fs. 1 y 28/31, expediente principal).

3. La Cámara consideró que en el caso ha quedado probada la materialidad de la infracción, pero redujo la pena al 20 % de la suma ingresada tardíamente, por considerar irrazonable y desproporcionada la aplicada por la autoridad administrativa (fs. 55/56).

4. Ambas partes incoaron recursos de inconstitucionalidad (fs. 61/76 y 78/85, expediente principal), que fueron rechazados (fs. 108).

5. Así las cosas, la firma “El Comercio” interpuso recurso de queja en este estrado (fs. 29/36).

6. Corrida la vista respectiva, el Fiscal General dictaminó sobre la admisibilidad de la queja, la arbitrariedad de la sentencia y el fondo de la cuestión (fs. 50/53).

Fundamentos:

Los jueces José O. Casás y Guillermo A. Muñoz y la jueza Ana M. Conde dijeron:

1. El recurso de queja fue interpuesto en tiempo y forma.

2. Son dos los agravios de naturaleza constitucional alegados por el recurrente, que fueron incorrectamente desestimados por la Cámara al declarar inadmisible el recurso interpuersto.

De acuerdo al primer agravio, “se ha asimilado sin sustento normativo la simple mora con la figura típica de la infracción de omisión de impuestos” (fs. 81 vuelta, autos principales). Según se alega, “la consumación del ilícito recién se verifica cuando el organismo de fiscalización se ve en la obligación de asumir su rol sustituto, encarando así la verificación del cumplimiento y subsiguiente procedimiento sumarial y de determinación del tributo” (fs. 82 vuelta, autos principales).

Como segundo agravio el recurrente esgrime “la autocontradicción en el razonamiento” de la sentencia que impugna, pues “1. O bien se considera que no hay infracción por ser impune la mora por sí solo y se sobresee la multa en su totalidad, 2 O por el contrario de considerarse que la contribuyente es infractora y puede merecer pena pecuniaria cabe aplicar alguna de las diversas soluciones previstas en el art. 86 de la ley 150” (fs. 83 vuelta, autos principales). Luego de considerar las diversas situaciones legales, destaca que “no puede resultar más gravosa la situación de ... (quien( ingresa voluntariamente el tributo que la de cualquier otro que lo hace a requerimiento de la autoridad de contralor” (fs. 85, autos principales).

El Fiscal General, por su parte, señala en su dictamen que el recurrente alegó que “las deudas cuyo pago tardío originó la sanción no se habían devengado al momento en que la Dirección General de Rentas dispuso la inspección y verificación sobre la compañía”. Al evaluar dicho argumento, el Fiscal sostiene “que la cuestión es de toda relevancia, pues si realmente, para poder aplicarse una sanción por evasión, la obligación tributaria debía ser exigible al momento de disponerse la inspección, entonces la sentencia dictada por la Cámara debió disponer exactamente lo contrario a lo que de hecho resolvió”

También destacó, con respecto a la arbitrariedad de la sentencia, que “si la parte afectada en sus intereses por un fallo judicial ha planteado previamente un argumento de cuya refutación dependía la viabilidad de la decisión judicial dictada y los jueces no han llevado a cabo esa refutación, ninguna duda puede caber que la sentencia ha sido arbitrariamente emitida, conforme el deber de los jueces de dar respuesta a todos aquellos argumentos brindados por las partes y que son relevantes para la solución del pleito” (fs. 50 vuelta).

En suma, tal como sostiene el recurrente y ratifica el Fiscal General, la sentencia del “a quo” no tuvo en cuenta el plexo de disposiciones legales relevantes para la solución del caso, y dicha omisión tiene entidad suficiente para quitarle validez a su decisión, debiendo ser revocada. Ello así, en virtud de que la conducta que se reprocha es tachada de atípica frente a la norma legal, afectándose de tal modo los principios constitucionales de legalidad y tipicidad que, más allá de los debates relativos al encuadramiento jurídico de las infracciones tributarias y de las matizaciones que al respecto quepa realizar, no cabe duda que presiden la materia (conf., entre otros, Horacio A. García Belsunce, “Derecho Tributario Penal”, Ediciones Depalma, 1985, pág. 78 y 279, y el Relato Nacional en la XIX Jornadas Latino-Americanas de Direito Tributário, Lisboa, 11-16 de octubre de 1998, livro I: “A criminaliza(ao das infrac(oes fiscais” a cargo de Jorge H. Damarco, en particular punto V “Los principios generales del derecho penal aplicables a las infracciones fiscales descriptas por la ley 11683”, conf. Actas de las Jornadas, editadas por la Associa(ao Fiscal Portuguesa, páginas 7 a 63). Pero incluso de aceptarse que, en el caso, se hubiese efectivamente realizado la conducta típica, en la sentencia del a quo se omitió considerar de manera precisa la incidencia de los diversos supuestos de exoneración y reducción de sanciones previstas por el Código Fiscal, circunstancia que también torna inválida la decisión recurrida.

En tales condiciones, de conformidad con lo dictaminado por el Fiscal General, se ha planteado un verdadero caso constitucional que corresponde sea tratado por este Tribunal.

3. Las conductas realizadas por el contribuyente cuestión de hecho no controvertida, consisten en haber pagado tardíamente cuatro anticipos, tres del ejercicio fiscal 1996, y uno del ejercicio 1997, con demoras de 1, 25, 5 y 10 días, respectivamente.

También surge de los antecedentes administrativos que el contribuyente se encontraba bajo inspección, conforme orden de f. 1 (expediente administrativo), actuaciones de las que resulta que el inicio de la verificación se remonta al 3/6/96 (fs. 2). No surge del acto que inicia el procedimiento (fs. 1) o del que lo comunicó al contribuyente (fs. 2), si la inspección fue general o parcial, cuál era el impuesto sujeto a verificación o cuáles los períodos a considerar, donde sólo se hace mención de la necesidad de evitar la prescripción de las acciones y poderes del Fisco.

Asimismo, cabe señalar que respecto de los anticipos la inspección sólo solicitó la exhibición de comprobantes de pago, sin llegar en ningún caso a intimar su pago (sí lo hizo con relación al pago de los intereses por la demora, conf. acta de fs. 167). Incluso puede destacarse que, respecto al anticipo 8/96, el pago, aunque tardío, fue anterior a la solicitud de la inspección (conf. acta de fs. 150), mientras que respecto a los anticipos 11/96 y 1/97, los comprobantes fueron exhibidos sin haberse producido una previa solicitud formal (conf. actas de fs. 165 y 173).

4. En 1996 año al que corresponden tres de los anticipos se encontraba vigente la ordenanza fiscal n° 40.731 (t.o. 1994, dec. n° 505/94), con las modificaciones introducidas en el año 1995 por la ordenanza n° 48.897.

De acuerdo a su art. 54, párrafo 1°: “Los contribuyentes o responsables que omiten el pago total o parcial del impuesto, derecho, tasa o contribución, incurren en evasión y son sancionados con una multa de hasta cinco veces el gravamen omitido debidamente actualizado”. El párrafo 2° disponía que “la sanción sólo se aplica cuando se ha iniciado o es inminente una inspección”.

Por su parte el art. 64, que contemplaba la “exoneración de sanciones”, establecía que “en los casos en que el contribuyente presta su conformidad a los ajustes practicados por la Dirección General de Rentas, ingresa el importe resultante y la diferencia total actualizada que arroje la verificación no fuere superior al impuesto mínimo de mayor importe que corresponda a la actividad vigente al tiempo de juzgamiento o al 20 % del impuesto total, actualizado declarado por el contribuyente por los períodos verificados, no será pasible de las penas previstas para las infracciones de evasión o defraudación, en lo que respecta al impuesto sobre los ingresos brutos. Asimismo no se aplicarán las sanciones previstas en el presente capítulo en los casos y por los períodos en que el impuesto o diferencia de impuesto haya podido determinarse en razón de una renuncia a la prescripción cumplida.”

5. En 1997 año al que corresponde el cuarto de los anticipos regía el texto ordenado por dec. n° 268/97.

De acuerdo al entonces nuevo texto, el art. 59 disponía en sus párrafos 1° y 2°: “Los contribuyentes o responsables que omiten el pago total o parcial del impuesto, derecho, tasa o contribución, incurren en evasión y son sancionados con una multa graduable entre el 50 % y el 100 % del gravamen omitido. La sanción sólo se aplica cuando se ha iniciado o es inminente una inspección.”

A su vez, se modificó el art. 64, que pasó a ser art. 69, donde se incluían casos de “exoneración y reducción de sanciones”. Según este artículo, en sus párrafos 1° a 4°, se dispuso: “En los casos en que el contribuyente presta su conformidad a los ajustes practicados por la Dirección General e ingresa el importe resultante y la diferencia total actualizada que arroje la verificación no fuera superior al tiempo del juzgamiento a $ 5.000, o el equivalente que fije anualmente la ordenanza tributaria, o al 10 % del impuesto total actualizado declarado por el contribuyente por los períodos verificados, no será pasible de las penas previstas para las infracciones de evasión o defraudación, en lo que respecta al impuesto a los ingresos brutos. Asimismo no se aplicarán las sanciones previstas en el presente capítulo en los casos y por los períodos en que el impuesto o diferencia de impuesto haya podido determinarse en razón de una renuncia a la prescripción cumplida. Si un contribuyente rectificare voluntariamente sus declaraciones juradas y pagare y el ajuste que se le reclamare, antes de corrérsele la vista propia del procedimiento de determinación de oficio y no fuere reincidente en la comisión de defraudación fiscal, la multa que correspondiera aplicarle se reducirá a un tercio de su mínimo legal. Cuando la pretensión fiscal fuera aceptada y pagado el impuesto resultante, una vez corrida la vista mencionada precedentemente, pero antes de dictarse la resolución que determina de oficio la multa a aplicar, excepto reincidencia en la comisión de defraudación fiscal, se reducirá a dos tercios de su mínimo legal. En caso de que la determinación de oficio practicada por la Dirección General fuera consentida y pagada por el contribuyente, antes de quedar firme la resolución respectiva, la multa que le hubiere sido aplicada por evasión o defraudación fiscal, no mediando reincidencia en la comisión de esta última queda reducida de pleno derecho al mínimo legal”.

6. Corresponde decidir en la especie si el contribuyente al oblar sin requerimiento de pago alguno los anticipos pendientes regularizó de modo “voluntario” la obligación tributaria sustantiva que mantenía insatisfecha a pesar de que a su respecto se había iniciado, con bastante antelación, un procedimiento de verificación por parte de la Dirección General de Rentas, de alcance inespecífico por falta de indicación de los impuestos involucrados y de los períodos fiscales en juego.

Conforme al dictamen del señor Fiscal General no cabe descartar el carácter “espontáneo” de los pagos, ya que el incumplimiento de la cancelación puntual de los anticipos no puede constituir, en la secuencia lógico-temporal, el desencadenante o causa de la inspección, por haberse iniciado ésta en fecha anterior al vencimiento de las obligaciones de que se trata. Esto es, en términos llanos, el “efecto” supuesto por la ley no puede operarse en el orden cronológico antes que la “causa”.

Por lo demás, las consecuencias que se derivarían de asignar a las disposiciones en juego el alcance que pretende la Dirección General de Rentas, y que sólo atenúa el “a quo”, tornan inconsistente el tratamiento sistemático de los incumplimientos sustantivos, cuando superan la simple mora, ya que en el caso de que la obligación tributaria impaga se satisfaga a resultas de un formal reclamo del Fisco rectificando el contribuyente sus declaraciones juradas, antes de correrse la vista propia del procedimiento de determinación de oficio, la sanción se reduce a un tercio del mínimo legal de la multa.

Así entonces, el argumento propuesto por el contribuyente que marca la relevancia de la distinción entre obligaciones vencidas antes de haberse ordenado la inspección o siendo ésta inminente, y las obligaciones que se tornaron exigibles después de operada ésta, no fue tratado en la instancia administrativa ni mereció adecuada respuesta en el fallo del inferior, resultando insuficiente el que se haya predicado que “surge de las actuaciones que el 3 de junio de 1996 se dispuso mediante el cargo 40505/96 una verificación impositiva a la empresa ‘El Comercio Cía. Seg.’. Por ello, teniendo en cuenta la notificación de fs. 2 y el acta de inicio de inspección de fs. 3 del expediente administrativo, cabe dar por cumplido el requisito contenido en el art. 73, 2° párrafo (t. según ley 150)” (fs. 17 vta. de la queja).

7. En las condiciones antedichas, la sentencia recurrida no ha ponderado adecuadamente la nítida diferencia que en el ordenamiento fiscal local se advierte entre la “simple mora” y el “incumplimiento omisivo de la obligación tributaria sustantiva”, cualquiera sea la denominación que a la conducta se adjudique “evasión”, en la regulación vigente durante los ejercicios 1996 a 1999, u “omisión” a partir del ejercicio 2000; ni calificando adecuadamente los presupuestos fácticos, para arribar así a la subsunción de las conductas en los tipos legales.

8. El estado de las actuaciones permite al Tribunal resolver el fondo de la cuestión tal cual lo prescribe el art. 31, 2° párrafo de la ley n° 402, correspondiendo en razón de los fundamentos brindados precedentemente hacer lugar a las articulaciones contenidas en la queja y al recurso de inconstitucionalidad que la motiva, revocando la sentencia de la anterior instancia y absolviendo al contribuyente por la infracción que se le reprocha.

9. Las costas deben imponerse en el orden causado, en todas las instancias, en atención a la complejidad de la cuestión debatida (art. 62 CCA y T y art. 2° de la ley n° 402).

La jueza Alicia E. C. Ruiz y el juez Julio B. J. Maier dijeron:

1. El recurso de queja fue interpuesto en tiempo y forma (art. 33, LPT).

2. Corresponde entonces examinar, en primer lugar, si el tema traído a conocimiento del Tribunal, tal como fue formulado, involucra la afectación de una garantía constitucional. En ese sentido es posible afirmar que el recurso no logra plantear la existencia de un caso constitucional (art. 27, LPT). La circunstancia de que el recurrente discrepe con el razonamiento efectuado por la Cámara no significa que la sentencia devenga infundada y, por ende, arbitraria (conf. este Tribunal en “Federación de Box c/ Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires s/ acción de inconstitucionalidad”, expte. n° 49/99, resolución del 25/8/99 y sus citas).

En efecto, la queja abunda en juicios sobre la arbitrariedad de la decisión recurrida. Su estudio detenido muestra que expresa meras discrepancias con el contenido de la resolución y la calificación jurídica que le merece, toda vez que ésta examina y da cuenta de un procedimiento de verificación fiscal bajo cuyo transcurso se determinó la existencia de incumplimientos tributarios por parte de la recurrente, aplicándosele sanciones pecuniarias con resguardo del debido proceso legal. Es más, la decisión del a quo de disminuir en un 30% el monto de la multa impuesta fue implícitamente consentida por la ahora recurrente (conf. fs. 78, 79 vta., 81, 97 vta. del expte. judicial y 29 vta. del expte. del TSJ sobre la queja). Empero, ello no obstó a que mantuviera incólumes sus argumentos de arbitrariedad contra la totalidad del pronunciamiento, sin tomar a su cargo la contradicción que tal actitud procesal conlleva.

Adviértase que esa conducta, en su cotejo con los alcances de la sentencia del a quo del 23/2/01, podría determinar que la competencia del TSJ, en el caso de que el recurso de hecho prosperara, quedase veladamente sujeta al examen fragmentado de la procedencia de la sanción, sólo en cuanto quedó reducida al 20% de su magnitud cuando el fundamento de su aplicación es único.

3. Para abundar, la resolución del a quo, más allá de su acierto o error, no se exhibe descalificable como acto jurisdiccional válido. Las numerosas referencias de la queja a la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en cuanto concierne a la tacha de arbitrariedad de sentencia obviamente aplicables a la materia del recurso extraordinario, no bastan para especificar de manera clara y precisa una cuestión constitucional que torne admisible el recurso, como tampoco determinan su concreta relación con la resolución recurrida. Tampoco se justificó que el derecho a un debido proceso haya sido conculcado.

Con respecto a la invocación que se agita acerca de que se ha afectado el derecho de propiedad de la recurrente, valga señalar que todos los derechos reconocidos por las constituciones nacional y local pueden ser restringidos “conforme a las leyes que reglamenten su ejercicio” principio de relatividad (conf. sentencia de este Tribunal in re “Carrefour Argentina S.A. s/ recurso de queja”, del 23/2/2000). Ni la facultad de imponer tributos por ley, ni la multa como sanción, en sí mismas, afectan el derecho de propiedad o, si se quiere, lo afectan legítimamente.

Así, la enumeración ritual de derechos constitucionales, si no se acredita precisa y fundadamente su cercenamiento, es insuficiente, ya que si bastara la simple invocación de un derecho o garantía de raigambre constitucional, este Tribunal se vería convertido, de ordinario, en tercera instancia obligada de todos los pronunciamientos dictados por el Poder Judicial de la Ciudad de Buenos Aires, incluidos los provenientes del ejercicio del recurso previsto, transitoriamente, por el art. 115 de la ley n° 150 (CFCBA).

Las razones expuestas determinan la desestimación de la queja.

1. La naturaleza de la decisión adoptada mediante el voto de mayoría en esta causa, a pesar de la posición que asumimos, merece que se formulen ciertas consideraciones adicionales.

a) El voto introduce el tratamiento de supuestos fácticos invocados por la quejosa, con el fundamento de que no están controvertidas las cuestiones de hecho que constituyen la conducta del contribuyente (punto 3. de los Fundamentos). Pues bien, las cuestiones de hecho, en principio, no habilitan la consideración de una controversia constitucional. Sin embargo, esta parte de nuestro voto se refiere a ellas con el único fin de mostrar la verdadera naturaleza de la posición fiscal adoptada por el contribuyente y, como consecuencia, la inexistencia de agravio constitucional en la interpretación de la ley local, que no vulnera garantía alguna de aquel orden.

Por lo contrario, a nuestro juicio, el voto de mayoría “bonifica” la queja que se examina: releva hechos innecesarios o inexactos que configurarían un conflicto constitucional. Por lo demás, se omite el tratamiento de normas legales locales que justifican el proceder fiscal y la inexistencia de colisiones constitucionales (allí donde la quejosa no provee agravio alguno y ni siquiera lo hay).

Resulta incierto determinar que no se le “comunicó al contribuyente si la inspección era general o parcial, cuál era el impuesto sujeto a verificación o cuáles los períodos a considerar” (punto 3. párrafo segundo, de los Fundamentos). Hubiera bastado examinar el acta de fs. 9 (expte. de iniciación de la inspección) para verificar la certeza de la que gozó el contribuyente acerca de los tópicos sujetos a fiscalización. Es sabido, en todo caso, que la mera noticia de la verificación en curso no requiere formulaciones sacramentales (cf. formulario de fs. 2, expte. de inspección, notificado al contribuyente). El plexo inicial de actas que pusieron administrativamente en tela de juicio la posición del contribuyente frente al impuesto sobre los Ingresos Brutos, por los períodos no prescriptos y convenio multilateral, muestra acabadamente el conocimiento de aquél acerca de los alcances de la inspección dispuesta, sin que mediara observación alguna de su parte (cf. acta de fs. 10 y vuelta, expte. de inspección, para constatar que los anticipos del impuesto sobre los Ingresos Brutos también eran objeto de la inspección).

También es incierto, a nuestro juicio, que, con respecto a “los anticipos la inspección sólo solicitó la exhibición de comprobantes de pago, sin llegar en ningún caso a intimar su pago” (punto 3., segundo párrafo, de los Fundamentos). El acta de fs. 150 (expte. de inspección), inequívocamente requiere: “4) Anticipos I. Brutos (C. Multilateral) meses 6/96 a 10/96”, con la aclaración expresa de que dichos elementos deben ser puestos a disposición de la inspección el 3/12/96 a las 10 hs., bajo la severa advertencia de que “el incumplimiento de la presente dará lugar a las sanciones que establece la ordenanza fiscal vigente”. En el caso de anticipos, durante el transcurso del ejercicio fiscal, parece obvio señalarlo, la única constancia que puede exhibirse o ser requerida (intimada) es el comprobante de su pago.

Corrobora lo expuesto el salto lógico que el voto de mayoría realiza al sostener que los comprobantes de los anticipos 10/96 y 1/97 “fueron exhibidos sin haberse producido una previa solicitud formal” (punto 3., párrafo segundo, de Fundamento), toda vez que, como se ha dicho, resulta inadecuada la distinción que el voto formula entre “solicitar la exhibición de los comprobantes de pago” e “intimar su pago”, tratándose de anticipos. Ello es así, máxime cuando el vencimiento de cada uno de aquellos está normativamente determinado al comienzo del ejercicio; el contribuyente se hallaba bajo una inspección en curso que culminó, previa realización del respectivo informe, el 23/5/97 (fs. 181/189, expte. de inspección); y, a pesar de ello, pagó fuera de plazo todos los anticipos sobre los que versa la causa.

Por otra parte, son groseras las inexactitudes cometidas por la quejosa tal la de afirmar que la inspección no fue causa de la exigencia del pago de los anticipos en cuestión y otras análogas, inexactitudes que condujeron a la posición confusa asumida por el ministerio público al dictaminar en la causa.

b) En cuanto concierne a la normativa que debe regir la controversia, parece ineludible resaltar que, al tiempo de la omisión de los tres primeros pagos (anticipos 8, 10 y 11 de 1996), es válido aplicar la norma del art. 54, párrafo 1, de la Ordenanza n° 40.731 t.o. 1994, por decreto n° 505/94 (modif. por la Ordenanza n° 48.897), conforme a la cual los tres anticipos pueden ser sancionados con pena de multa de hasta cinco veces el gravamen omitido, debidamente actualizado, y que la sanción se aplica sólo cuando ya se ha iniciado o es inminente la iniciación de una inspección.

Para la omisión de pago del cuarto anticipo controvertido (1/97) resulta aplicable la Ordenanza Fiscal antes citada, con la reforma impresa por el decreto n° 268/97, que transforma en art. 59 al anterior art. 54, según la siguiente redacción: “Los contribuyentes o responsables que omiten el pago total o parcial del impuesto, derecho, tasa o contribución, incurren en evasión y son sancionados con una multa graduable entre el 50% y el 100% del gravamen omitido. La sanción sólo se aplica cuando se ha iniciado o es inminente una inspección”.

Ello empero, en los cuatro casos bajo examen es de toda relevancia la aplicación del art. 134, segundo párrafo, de la mencionada Ordenanza, específicamente referido a los anticipos del impuesto sobre los Ingresos Brutos, en cuanto dispone que: “Las omisiones, errores o falsedades que en ellos se comprueben, están sujetos a las sanciones establecidas para la evasión, defraudación fiscal y/o infracciones a los deberes formales”, que no son otras que sanciones pecuniarias (multas). Esta norma, sin modificaciones, constituye también el contenido de los arts. 160, segundo párrafo, del decreto n° 629/99 C.F. (1999); 171, párrafo segundo, del CF (t.o. 2000, ley n° 150, según el decreto n° 347/2000) y 170, párrafo segundo, del CF (t.o. 2001, ley n° 541, decreto n° 38/01).

Los preceptos precedentemente trascritos son los que rigen la omisión de pago de los anticipos de que se trata. Aquí también el voto de mayoría omite la mención y la consideración de la norma referida en el párrafo precedente, vigente según sus diversas numeraciones desde 1994 hasta 2001, y específicamente relativa a los anticipos del impuesto sobre los Ingresos Brutos, en el orden local.

Lo expuesto demuestra, asimismo, que la recurrente no pudo adherir a ningún régimen de exoneración o reducción de sanciones, maguer la posición de la Cámara que ciñe la materia del voto de mayoría de este Tribunal, porque hay una norma especial que no remite a dichos beneficios en la hipótesis de omisión de pago de anticipos.

En tales condiciones, el voto de mayoría, si pretendía abrir la queja y decidir sobre las cuestiones planteadas, debió previamente declarar la inconstitucionalidad: (a) del art. 134, segundo párrafo, de la Ordenanza n° 40.731 (modif. por la Ordenanza n° 48.897); (b) del art. 160, segundo párrafo, del decreto 629/99 C.F. (1999); (c) del art. 171, párrafo segundo, del CF (t.o. 2000, ley n° 150, decreto n° 347/2000 ); y (d) del art. 170, párrafo segundo, del CF (t.o. 2001, ley 541, decreto 38/01). Ello, sin embargo, no ha sido materia del voto.

c) El considerando 6. de los Fundamentos del voto de mayoría también contiene inexactitudes. En efecto, allí se afirma que: “Corresponde decidir en la especie si el contribuyente al oblar sin requerimiento de pago alguno los anticipos pendientes regularizó de modo “voluntario” la obligación tributaria sustantiva que mantenía insatisfecha a pesar de que a su respecto se había iniciado, con bastante antelación, un procedimiento de verificación por parte de la Dirección General de Rentas, de alcance inespecífico por falta de indicación de los impuestos involucrados y de los períodos fiscales en juego”. Surge de las actuaciones de inspección que su alcance fue notoriamente específico. Asimismo, se ha demostrado la existencia de requerimientos de pago.

La confusión antes citada, en la que incurre el dictamen fiscal, entre los conceptos de pago voluntario o espontáneo y pago a requerimiento o durante el transcurso de una inspección concreta, se traslada sin más al segundo párrafo del citado considerando 6. que se examina. El voto de mayoría no afirma la noción errónea que asume el Fiscal General, pero la traslada a la decisión bajo el giro lingüístico de que “no cabe descartar el carácter ‘espontáneo’ de los pagos”. Pues bien, debe descartarse el carácter “espontáneo” de esos pagos. Está suficientemente acreditado que se realizaron tardíamente, bajo el curso de una inspección y de una verificación fiscal específica, y que el requerimiento de su ingreso provino tanto de la actividad de la inspección de la DGR, como del conocimiento de la fecha exacta de cada uno de los vencimientos por parte del contribuyente. El razonamiento del dictamen fiscal acerca de la precedencia entre los pagos y la inspección, o la consideración de un presunto devengamiento en lugar del vencimiento, resulta destruido por la sencilla constatación de las fechas durante las cuales se realizó la inspección. Un examen de los respectivos antecedentes permite constatar que los anticipos en cuestión vencieron (y si se quiere, se devengaron) durante el transcurso de la verificación. Según el procedimiento normativo regular del gravamen de que se trata, los anticipos de los años 1996 y 1997 tenían vencimiento prefijado durante el lapso en el que transcurrió la inspección (iniciada formalmente el 3/6/96 y efectivamente el 13/6/96) y ésta sólo los requirió en cada uno de los momentos en que se produjo el respectivo vencimiento (o devengamiento).

La inspección releva todo incumplimiento que ocurra durante su transcurso; de lo contrario, siguiendo el curioso razonamiento del Fiscal General, el fisco debería iniciar una inspección a cada contribuyente en oportunidad de avecinarse cada uno de los vencimientos que constituyen la estructura de un impuesto para (a juicio del dictamen) “causar” la aplicación de sanciones en caso de incumplimiento. Así no funciona ningún sistema fiscal en el mundo, por la sencilla razón de que los vencimientos o devengamientos están previstos y notificados públicamente con antelación y es obligación del contribuyente tomar conocimiento de esa circunstancia.

Lo precedentemente expuesto despeja en forma definitiva el argumento de la quejosa para encontrar alguna violación constitucional en el fallo del a quo, del que hace mérito el cuarto párrafo del considerando 6. de los Fundamentos del voto de mayoría. La Cámara en lo Contencioso Administrativo y Tributario, en conocimiento de las circunstancias de Derecho mencionadas en los dos párrafos precedentes, respondió el presunto argumento de arbitrariedad por cuestiones no tratadas (cf. considerando V, de la sentencia del 23/2/01, fs. 17 vta. del expte. del Tribunal), aunque el fundamento se considere exiguo para la abundancia a nuestro juicio, inútil de que hace gala el recurso.

De igual modo, siempre en lo que atañe al considerando 6. de los Fundamentos del voto de mayoría, su tercer párrafo resulta desplazado por la correcta implicación de la normativa en juego que se formuló aquí, supra apartado b. La situación fiscal que se expone en este párrafo del voto de mayoría deriva de la comparación entre situaciones disímiles, cuales las de la presentación de declaraciones juradas en su cotejo con la omisión de pago de anticipos. Dichas situaciones tuvieron y tienen en el CF (t.o.) un tratamiento legal diverso que el voto de mayoría no ha considerado y, por ello, arriba a la arbitrariedad de la sentencia.

Precisamente, este punto verifica aquello que dijimos inicialmente sobre la inadmisibilidad del recurso, pues, más allá de no existir una cuestión constitucional, se trata además de discrepancias sobre cuestiones de hecho y de valoraciones probatorias. En efecto, las distinciones que en el voto de la mayoría conducen a apreciar el pago de los anticipos como “voluntario” o “espontáneo”, esto es la carencia de una intimación formal al pago (a juicio de dicho voto) y el tiempo que transcurre luego de ella, para no abundar, son cuestiones “de hecho y prueba” que, más allá de la diferente apreciación por ambos votos y de la razón que pueda tener uno u otro, siempre han sido declaradas por el Tribunal extrañas a su competencia recursiva, casi en estilo cliché, para no admitir recursos de inconstitucionalidad (cf. Constitución y Justicia [Fallos TSJ], t. 1, 1999, p. 571; este mismo Tribunal en “Códega”, exptes. nos. 897/01 y 900/01, sentencia del 11/7/2001 y sus citas; “Caballero”, expte. n° 912/01, sentencia del 9/8/2001 y sus citas, entre otros).

Existe una manera de verificarlo en el caso. El voto de mayoría puede pronunciarse sobre estos extremos y valorar prueba porque el procedimiento burocrático por actas o protocolizado consistente todo en la valoración de prueba documental, en definitiva se lo permite y porque está permitido leer el legajo o expediente judicial y administrativo. Si, para resolver cuestiones controvertidas, se utilizara un procedimiento público, por audiencias, en el cual la única prueba valorable fuera aquella que se observa públicamente y sólo es valorable por los jueces que presenciaron la audiencia, o, para preservar que los tribunales no excedan su competencia, se impidiera que los jueces de un tribunal de casación en este caso sobre una materia específica: las reglas constitucionales tuvieran en su poder y leyeran los expedientes, esto es, si sólo nos dedicáramos a observar la sentencia cuestionada y su cuestionamiento a través del recurso, no estaríamos hoy discutiendo, como discutimos, “cuestiones de hecho y prueba”.

d) También el considerando 7. de los Fundamentos del voto de mayoría transita por el camino de la interpretación de disposiciones comunes, a las que lo conduce el contenido de la queja y del dictamen fiscal. Más allá de la discusión teórica entre “simple mora” y “el incumplimiento omisivo de la obligación tributaria sustantiva”, lo cierto es que su tratamiento legal en el CF (t.o.) que no es el que propicia la mayoría en el caso de los anticipos no pasa de constituir en sí una cuestión no constitucional opinable, alejada de agravios a la Ley Fundamental; y el voto mayoritario tampoco exhibe que, para una adecuada “subsunción de las conductas en los tipos legales”, se haya examinado la totalidad del ordenamiento jurídico local aplicable al conflicto.

Este punto, que contiene también la discusión, verifica que, desde el comienzo, estamos tratando un recurso de inconstitucionalidad inadmisible, ahora por una razón propia: se trata, tan sólo, de discrepancias acerca de la ley común y no existe cuestionamiento constitucional alguno. En efecto, aquí se trata de saber, por interpretación de una regla del CF, reproductora de antiguas ordenanzas municipales, si la falta de pago de anticipos de impuestos locales, sea o no “durante el curso de una inspección o ante la inminencia de ella”, genera una sanción de multa. No existe regla alguna en la Constitución ni ella ha sido mencionada en el recurso que se oponga a una decisión política de la Legislatura, por ley (y el CF lo es), en el sentido afirmativo de la hipótesis.

Y existe aquí también una manera de verificarlo: suponer que la Legislatura, ante el voto de mayoría de esta sentencia, produce una interpretación auténtica que, frente al conocimiento preciso de la interpretación que señala el voto de mayoría, indique, por una regla jurídica, que la expresada en este voto, esto es, que la sanción de multa por la falta de pago en el plazo concedido por la ley, es la interpretación correcta que se le debe dar a la regla impositiva local, base de la discrepancia. Si, ante esta suposición, no existe objeción constitucional alguna para el legislador, por sobrepaso de sus límites legislativos impuestos constitucionalmente, quiere decir que no estamos hoy en presencia de una cuestión constitucional y sólo nos separan criterios ditintos de interpretación de la ley común. Pero no ingresa en la competencia del Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad, ni conforma el contenido y el objeto del recurso de inconstitucionalidad, la interpretación de la ley tributaria común, salvo cuando sea cuestionada su constitucionalidad y, precisamente, sólo para apreciar si ella rige o no rige el caso, por la razón apuntada.

2. La conclusión que emerge, para la práctica, después de esta sentencia del Tribunal Superior de Justicia, al vetar constitucionalmente dada la índole del recurso la aplicación de una sanción por el incumplimiento de pago de anticipos tributarios durante el transcurso de una inspección, es clara: los anticipos son, en principio, voluntarios para el contribuyente; no los pagará si la relación económica entre el interés devengado por el pago atrasado es, como ahora, notablemente inferior al interés bancario o de plaza, pues si no tiene el dinero para hacer frente al anticipo, el financiamiento del pago es mayor que el interés moratorio, y si tiene el dinero para pagar el anticipo, lo mejor económicamente será colocarlo al interés bancario de plaza y abonar al vencimiento de la obligación total, en su caso; en el hipotético caso contrario, por revalorización y estabilidad de nuestra moneda (intereses de plaza sumamente reducidos) caso que ojalá suceda para bien de todos, la reacción del contribuyente será, precisamente, la contraria, querrá pagar incluso antes del vencimiento del anticipo, porque le conviene. No podemos decir que nosotros no hayamos conocido estos fenómenos, incluso por otras realidades (desvalorización del signo monetario), y tampoco que desconozcamos quiénes son los contribuyentes que utilizan, primariamente, estos cálculos meramente económicos. La moraleja política del caso reside en el hecho de que las razones que indujeron al legislador a imponer los anticipos el flujo regular de dinero que necesita el Estado para funcionar pueden llegar a ser letra muerta.

III

Por ello, de conformidad con lo expresado en los capítulos I y II precedentes, proponemos: desestimar la queja planteada por la empresa La Compañía de Seguros y Prima Fija S.A.; imponer las costas a la recurrente (arts. 25 LPT y 62 CCAyT) y dar por perdido el depósito efectuado a fs. 41.

Por ello y lo dictaminado en sentido concordante por el señor Fiscal General, por mayoría

1°) Hacer lugar a la queja por recurso de inconstitucionalidad denegado y en mérito de ello revocar el acto dictado por la Dirección General de Rentas que aplicó la multa cuestionada.

2°) Imponer las costas por su orden, en ambas instancias.

3°) Mandar se registre, se notifique, se reintegre el depósito de la queja agregándose dicha pieza procesal a los autos principales y, oportunamente, se devuelva la causa a la Cámara remitente.